Da li će poslodavci ubuduće morati direktno da plaćaju prevoznicima?
Konkretan povod za pisanje ovog komentara je službeno Mišljenje ministarstva finansija, br. 011-00-12/2019-04 od 1. 2019. godine, koje je na zahtev grada Beograda donelo Ministarstvo finansija (u daljem tekstu: Ministarstvo), a na koje se u svom TV istupu pozvao zamenik Gradonačelnika Goran Vesić. Kako su mediji preneli, imenovani je ustvrdio da će ubuduće poslodavci koji isplaćuju zaposlenima naknadu za javni prevoz „na ruke” umesto da kupuju mesečne karte morati do dokažu da je svaki dinar koji je na taj način isplaćen potrošen za prevoz, a kontekst cele priče je pokušaj da se spreči „šverc“ putnika vozilima Gradskog saobraćajnog preduzeća Beograd (GSP), tako što bi poslodavci na neki način direktno plaćali usluge GSP. To nije sporno, sporno je nešto drugo, što ću obrazložiti u nastavku.
Prvo da prenesemo navedeno mišljenje u celosti:
“U vezi sa vašim dopisom koji se odnose na pitanje u vezi sa sadržinom verodostojne računovodstvene isprave na osnovu koje poslodavac knjiži obavezu i vrši isplatu naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada zaposlenima, priznavanja rashoda no tom osnovu u poreskom bilansu, kao i poreskog tretmana isplate predmetne naknade zaposlenima, sa aspekta primene propisa iz nadležnosti ovog sektora, a nakon pribavljenog mišljenja Sektora za finansijski sistem od 31.01.2019. godine, obaveštavamo vas o sledećem:
Odredbama člana 7. stav 1. Zakona o računovodstvu („Službeni glasnik RS“, br. 62/13 i 30/18 – u daljem tekstu: Zakon) propisano je da pravna lica, odnosno preduzetnici opštim aktom, u skladu sa ovim zakonom, uređuju organizaciju računovodstva na način koji omogućava sveobuhvatno evidentiranje, kao i sprečavanje i otkrivanje pogrešno evidentiranih poslovnih promena, uređuju interne računovodstvene kontrolne postupke, utvrđuju računovodstvene politike, određuju lica koja su odgovorna za zakonitost i ispravnost nastanka poslovne promene i sastavljanje i kontrolu računovodstvenih isprava o poslovnoj promeni, uređuju kretanje računovodstvenih isprava i utvrđuju rokove za njihovo dostavljanje na dalju obradu i knjiženje u poslovnim knjigama.
Saglasno članu 8. st. 1. i 2. Zakona, knjiženje poslovnih promena na računima imovine, obaveza i kapitala, prihodima i rashodima vrši se na osnovu verodostojnih računovodstvenih isprava. Računovodstvena isprava predstavlja pisani dokument ili elektronski zapis o nastaloj poslovnoj promeni, koja obuhvata sve podatke potrebne za knjiženje u poslovnim knjigama tako da se iz računovodstvene isprave nedvosmisleno može saznati osnov, vrsta i sadržaj poslovne promene.
Verodostojnom računovodstvenom ispravom, u smislu člana 9. stav 1. Zakona, smatra se računovodstvena isprava koja je potpuna, istinita, računski tačna i prikazuje poslovnu promenu. Računovodstvena isprava, sastavljena kao elektronski zapis, treba da sadrži potpis ili drugu identifikacionu oznaku odgovornog lica, odnosno lica ovlašćenog za izdavanje računovodstvene isprave, odnosno elektronski potpis u skladu sa zakonom.
Odredbom člana 7a tačka 1) Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Službeni glasnik RS“, br. 25/01,… i 95/18) propisano je da se na teret rashoda ne priznaju troškovi koji se ne mogu dokumentovati.
Odredbom člana 18. stav 1. tačka 1) Zakona o porezu na dohodak građana („Službeni glasnik RS“, br. 24/01,… i 95/18) propisano je da se ne plaća porez na zarade na primanja zaposlenog od poslodavca no osnovu naknade troškova prevoza za dolazak i odlazak sa rada – do visine cene mesečne prevozne karte u javnom saobraćaju, odnosno do visine stvarnih troškova prevoza, a najviše do 3.914 dinara mesečno.
Imajući u vidu navedeno, ukazujemo da je u skladu sa napred navedenim odredbama zakona pravno lice (poslodavac) u obavezi da uredi organizaciju računovodstva na način koji omogućava sveobuhvatno evidentiranje, kao i sprečavanje i otkrivanje pogrešno evidentiranih poslovnih promena, uredi interne računovodstvene kontrolne postupke, utvrdi računovodstvene politike, odredi lica koja su odgovorna za zakonitost i ispravnost nastanka poslovne promene i sastavljanje i kontrolu računovodstvenih isprava o poslovnoj promeni, uredi kretanje računovodstvenih isprava i utvrdi rokove za njihovo dostavljanje na dalju obradu i knjiženje u poslovnim knjigama, jer ukoliko poslodavac nema verodostojne isprave na osnovu kojih dokazuje da je na adekvatan način nadoknadio trošak zaposlenog za odlazak i dolazak sa rada (npr. račun za kupovinu mesečne pretplatne karte, dnevne karte ili karte za jednu vožnju u javnom prevozu, račun za gorivo u slučaju korišćenja sopstvenog vozila i sl.), ti troškovi mu se ne mogu priznati kao rashod.
U slučaju da se naknada za dolazak i odlazak sa rada ne dokumentuje verodostojnom računovodstvenom ispravom, isplate zaposlenima na ime naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada smatraju se nedokumentovanim troškovima u smislu člana 7a tačka 1) Zakona o porezu na dobit pravnih lica. Takođe, na isplate zaposlenima se može primeniti član 18. stav 1. tačka 1) Zakona o porezu na dohodak građana samo u slučaju kada se takve isplate mogu dokumentovati odgovarajućom verodostojnom računovodstvenom ispravom.
Odredbama člana 3. Zakona o porezu na dodatu vrednost („Službeni glasnik RS“, br. 84/04, . . . i 30/18 – u daljem tekstu: Zakon o PDV) propisano je, da su predmet oporezivanja PDV isporuka dobara i pružanje usluga (u daljem tekstu: promet dobara i usluga) koje poreski obveznik izvrši u Republici uz naknadu, u okviru obavljanja delatnosti, kao i uvoz dobara u Republiku.
Promet dobara, u smislu ovog zakona, a u skladu sa odredbom člana 4. stav 1. Zakona o PDV, je prenos prava raspolaganja na telesnim stvarima (u daljem tekstu: dobra) licu koje tim dobrima može raspolagati kao vlasnik, ako ovim zakonom nije drukčije određeno.
Promet usluga, u smislu ovog zakona, su svi poslovi i radnje u okviru obavljanja delatnosti koji nisu promet dobara iz člana 4. ovog zakona (član 5. stav 1. Zakona o PDV).
Prema odredbi člana 5. stav 3. tačka 2) Zakona o PDV, prometom usluga, u smislu ovog zakona, smatra se i pružanje usluga uz naknadu na osnovu propisa ili drugog akta državnih organa, organa teritorijalne autonomije ili lokalne samouprave.
U skladu sa navedenim zakonskim odredbama, isplata naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada, od strane poslodavca zaposlenom, nije predmet oporezivanja PDV, nezavisno od toga da li poslodavac poseduje dokaz da je zaposleni iskoristio primljena novčana sredstva u svrhu plaćanja naknade za prevoz.“
Mnogo teksta, a malo korisnih zaključaka. Da vidimo šta je Ministarstvo konkretno zaključilo:
– pravno lice (poslodavac) je u obavezi da uredi organizaciju računovodstva;
– ukoliko poslodavac nema verodostojne isprave na osnovu kojih dokazuje da je na adekvatan način nadoknadio trošak zaposlenog za odlazak i dolazak sa rada, ti troškovi mu se ne mogu priznati kao rashod;
– verodostojne isprave (u smislu prethodnog) su npr: račun za kupovinu mesečne pretplatne karte, dnevne karte ili karte za jednu vožnju u javnom prevozu, račun za gorivo u slučaju korišćenja sopstvenog vozila i sl.),
– isplata naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada, od strane poslodavca zaposlenom, nije predmet oporezivanja PDV.
I moram reći, odmah, neki zaključci Ministarstva su u potpunosti ispravni, a neki u određenom kontekstu, ali ne kao greneralno pravilo (mislim na određenje verodstojnih isprava). A i dalje ne vidim kakve veze imaju ovi zaključci sa obavezom da poslodavci plaćaju usluge direktno GSP.
A ono što mi najviše bode oči je da se problemom koji je u nadležnosti drugog ministarstva bavi nenadležno ministarstvo. Doduše, Mnistarstvo je postavilo ogradu kada je rečeno: „sa aspekta primene propisa iz nadležnosti ovog sektora“, tako da navedeno mišljenje jeste u neku ruku validno, ali ne opravdava ono što je bila namera zbog čega je dato.
Da prvo raščistimo pitanje obaveznosti mišljenja kao nekog akta. Prema članu 1. Zakona o državnoj upravi („Sl. glasnik RS“, br. 79/2005, 101/2007, 95/2010, 99/2014, 30/2018-dr.zakon i 47/2018), državna uprava je deo izvršne vlasti Republike Srbije koji vrši upravne poslove u okviru prava i dužnosti Republike Srbije a državnu upravu čine ministarstva, organi uprave u sastavu ministarstava i posebne organizacije (organi državne uprave). Davanje mišljenja uređeno je članom 80. tog zakona, koji kaže da su organi državne uprave dužni su da daju mišljenja o primeni odredaba zakona i drugih opštih akata, na traženje fizičkih ili pravnih lica a u roku od 30 dana. Dalje kaže decidno, da mišljenja organa državne uprave nisu obavezujuća.
Znači, ovo mišljenje nije obavezujući pravni akt po kome postoji obaveza postupanja, niti predstavlja propis, ono je samo jedno od tumačenja odredbi propisa.
Okosnica cele priče je obaveza naknade troškova prevoza, propisana članom 118. Zakona o radu („Sl. glasnik RS“ broj 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013, 75/2014, 13/2017-OUS, 113/2017 i 95/2018-aut.tumačenje) – u daljem tekstu: ZoR, gde se kaže da zaposleni ima pravo na naknadu troškova u skladu sa opštim aktom i ugovorom o radu, između ostalog i za dolazak i odlazak sa rada, u visini cene prevozne karte u javnom saobraćaju, ako poslodavac nije obezbedio sopstveni prevoz.
I sad, ono što je meni najzanimljivije, u mišljenju Ministarstvo raspravlja o obavezi iz ZoR, a da se uopšte i ne poziva na taj zakon. To nije čudno, s obzirom da je za davanje mišljenja o primeni ZoR nadležno Ministarstvo za rad, zapošljavanje, boračka i socijalna pitanja, čudno je što se uopšte Ministarstvo bavi ovim pitanjem.
Ministarstvo se poziva na Zakon o računovodstvu („Službeni glasnik RS“, br. 62/2013 i 30/2018), i kaže koje su obaveze pravnih lica, odnosno preduzetnika u vezi sa uređenjem računovodstva, te šta su računovodstvene isprave a šta verodostojne isprave. I to je sve tačno (prepisano je iz zakona), sporan je samo zaključak da ukoliko poslodavac nema verodostojne isprave na osnovu kojih dokazuje da je na adekvatan način nadoknadio trošak zaposlenog za odlazak i dolazak sa rada, ti troškovi mu se ne mogu priznati kao rashod a da su verodostojne isprave (u smislu prethodnog) npr: račun za kupovinu mesečne pretplatne karte, dnevne karte ili karte za jednu vožnju u javnom prevozu, račun za gorivo u slučaju korišćenja sopstvenog vozila i sl. I sporna je interpretacija te tvrdnje koja je preneta u medijima.
Ministarstvo se poziva i na tačku 1) člana 7a Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS“, br. br. 25/2001, 80/2002, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014-dr.zakon, 142/2014, 91/2015-aut.tumačenje, 112/2015, 113/2017 i 95/2018) gde je propisano da se na teret rashoda ne priznaju troškovi koji se ne mogu dokumentovati.
Ministarstvo se poziva i na odredbu tačke 1) stava 1. člana 18. Zakona o porezu na dohodak građana („Sl. glasnik RS“, br. br. 24/2001, 80/2002, 135/2004, 62/2006, 65/2006- isp., 31/2009, 44/2009, 18/2010, 50/2011, 91/2011-OUS, 93/2012, 114/2012-OUS, 47/2013, 48/2013-ispr., 108/2013, 57/2014, 68/2014-dr.zakon, 112/2015, 113/2017 i 95/2018) gde je propisano da se ne plaća porez na zarade na primanja zaposlenog od poslodavca no osnovu naknade troškova prevoza za dolazak i odlazak sa rada – do visine cene mesečne prevozne karte u javnom saobraćaju, odnosno do visine stvarnih troškova prevoza, a najviše do 3.914 dinara mesečno.
Na kraju ministarstvo zaključuje da se u skladu sa Zakonom o porezu na dohodak građana („Sl. glasnik RS“, br. 24/2001, 80/2002, 135/2004, 62/2006, 65/2006- isp., 31/2009, 44/2009, 18/2010, 50/2011, 91/2011-OUS, 93/2012, 114/2012-OUS, 47/2013, 48/2013-ispr., 108/2013, 57/2014, 68/2014-dr.zakon, 112/2015, 113/2017 i 95/2018) isplata naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada, od strane poslodavca zaposlenom, nije predmet oporezivanja PDV, što je neupitno, i nesporno. Ali u nastavku te tvrdnje kaže i nešto vrlo bitno, da je to nezavisno od toga da li poslodavac poseduje dokaz da je zaposleni iskoristio primljena novčana sredstva u svrhu plaćanja naknade za prevoz. Da li se ovim ministarstvo bar malo ograđuje ili…
Jedino ne razumem zašto je uopšte ovo sve navođeno, jer oporezivanje naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada i nije bilo pitanje koje je postavljeno.
Opet da naglasim, Ministarstvo nije ni u čemu pogrešilo, samo je propustilo da da (namerno ili slučajno), pravo i precizno tumačenje.
Jer, kada se govori o računovodstvenim i verodostojnim ispravava, bitno je razumeti sledeće. Citirani Zakon o računovodstvu stavom 2. člana 8. zaista kaže da se knjiženje poslovnih promena na računima imovine, obaveza i kapitalu, prihodima i rashodima vrši na osnovu verodostojnih računovodstvenih isprava, a da računovodstvena isprava predstavlja pisani dokument ili elektronski zapis o nastaloj poslovnoj promeni, koja obuhvata sve podatke potrebne za knjiženje u poslovnim knjigama tako da se iz računovodstvene isprave nedvosmisleno može saznati osnov, vrsta i sadržaj poslovne promene. A iz člana 9. istog zakona možemo videti da se verodostojnom računovodstvenom ispravom smatra računovodstvena isprava koja je potpuna, istinita, računski tačna i prikazuje poslovnu promenu. Poprilično jasno čini se.
Znači, iz te verodostojne računovodstvene isprave mora biti moguće nedvosmisleno saznati osnov, vrstu i sadržaj poslovne promene. I to je ključno, govori se o poslovnoj promeni. A inače, u navedenom zakonu ne postoji definicija poslovne promene, valjda se mislilo da je to opštepoznat pojam. I jeste, ali za preciznu primenu propisa potrebno je i precizno definisanje izraza upotrebljenih u smislu istog, što je propust zakonopisca (nepoznavanje „nomotehničkih“ pravila) u šta ne bih dalje ulazio.
Dobro, uzećemo da je taj pojam svima jasan, da su laičkim rečnikom, to uplate i isplate sa računa pravnog lica ili preduetnika.
I verodostojne isprave koje je Ministarstvo navelo (računi) jesu to. Za onoga ko vršu fakturisanje tih usluga one jesu verodostojne u smislu prihoda. A mogu biti i za poslodavca (u smislu rashoda), ali samo kada vrši direktno plaćanje tih usluga izvršiocu istih.
Jer, kada poslodavac vrši isplatu naknade troškova (bilo čega), za njega je verodostojna isprava ili priznanica o isplati u gotovom ili nalog za prenos. Jer, on je svoju poslovnu promenu završio time, isplatom u skladu sa zakonskom obavezom. Ničim nije propisana obaveza da on kontroliše trošenje sredstva koja više nisu njegova.
Jer, ZoR govori o naknadi troškova koje zaposleni ima u vezi sa radom, nije rekao da postoji obaveza direktnog plaćanja tih troškova, niti kontrole namenskog trošenja tih sredstava. Zaposleni ima pravo na naknadu tih troškova a ne obavezu da ih pravi i dokumentuje. On ima pravo da mu se isplate ti troškovi, a može na posao dolaziti i pešice, ili kako god (biciklom, sopstvenim automobilom…), da ne trošim previše reči na ono što su već mnogi komentarisali u medijima (recimo i Zaštitnik građana Zoran Pašalić).
Ono što se inače zaboravilo je način na koji su funkcionisale „mesečne karte“ ranije i kako je to bilo uređivano (malo smislenije).
I kako se od onog što je Ministarstvo reklo u stvari, od dokumetovanja isplate troškova prevoza došlo do toga da će poslodavci ubuduće morati direktno da plaćaju prevoznicima (konkretno GSP)?
Ne mogu da prihvatim da su ljudi koji sede u stručnim službama Mnistarstva tolike neznalice i da im ovo nije jasno. Mislim da je ovo samo pokušaj da se zamenom teza opravda nezakonito nametanje obaveze (nezakonitost, ne u smislu krivičnopravne orgovornosti već usklađenosti obaveze sa zakonom).
Sad se na kraju opet postavlja pitanje, šta reći a ne ponoviti se ili biti grub? Da li i ovo potvrđuje tezu da glavni problem našeg pravnog sistema nije korupcija, već neznanje?
Ovde nije reč o filozofskim gledanjima već isključivo o tumačenju teksta propisa, dakle pravilima struke (i pravne nauke). Razmatra se samo ono što je napisano i što se jedino može tumačiti. Zato uvek i podsećam na osnovna pravila kod tumačenja napisanog. Najpre se tumači jezički i gramatički (onako kako piše) a onda logički (veza, upućujuće odredbe, povezivanje) pa tek na posletku idejno (šta je pisac propisa hteo da kaže, intencija). Ono što se ne radi nikada, odnosno zabranjeno je tumačiti ono čega nema u propisu (nepostojeće odredbe) ili slobodno po nahođenju tumačiti postojeće odredbe (prilagođavati termine i izraze) ili podvesti nešto drugo čega nema u propisu pod te odredbe. A pre svega kod tumačenja se mora veoma voditi računa o jeziku i gramatici, značenju reči i upotrebi interpunkcijskih znakova. Prosto je. Tumači se ono što stvarno piše a ne ono što neko misli da je napisao.
O logičkim sposobnostima je nezahvalno govoriti, ali ne sme se zaboraviti na elementarnu logiku. Postavljene premise moraju dati konkluziju. A ako nešto u zakonu piše doslovno, onda se to i ne tumači već primenjuje onako kako piše. A negde je potrebno samo pročitati odredbe zakona, ništa više.
Ne znam, najbolje je ne davati komentar, te da svako donese sopstveni sud o ovome.
Na kraju, da ne bude zabune oko toga i pogrešnog tumačenja namere, ovim komentarom nikako se ne želi nipodaštavati nečije znanje i umeće, niti se neka konkretna osoba (ili više njih) izvrgnuti ruglu niti optužiti za nešto. U pitanju su samo konstatacije i citiranje onoga što su neka lica sama iznela odnosno napisala, i postavljanje uopštenih pitanja koja načelno zahtevaju odgovore. Sva izneta razmišljanja i stavovi predstavljaju stručnu analizu, te vrednosni sud autora teksta i kritički osvrt, dat u najboljoj nameri u cilju unapređenja našeg pravnog sistema. Jedino to i ništa drugo.
Izvor: Izvod iz porpisa preuzet iz programa „Propis Soft“, Redakcija Profi Sistem Com-a