Važećim Zakonom o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 80/2002, 84/2002-ispr, 23/2003-ispr, 70/2003, 55/2004, 61/2005, 61/2007, 20/2009, 53/2010, 101/2011, 2/2012-ispr., 93/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014, 105/2014, 91/2015-aut.tumačenje, 112/2015, 108/2016, 30/2018, 95/2018, 86/2019 i 144/2020), između ostalog uređena su i pitanja kamata kod neblagovremenog plaćanja javnih prihoda i u tom smislu ovaj zakon predstavlja lex specialis u odnosu na Zakon o zateznoj kamati, odnosno Zakon o obligacionim odnosima.
U ovom tekstu bavićemo se upravo onim pitanjima u vezi sa kamatom koja Zakon o poreskom postupku i poreskoj administraciji uređuje na drugačiji način u odnosu na Zakon o zateznoj kamati i Zakon o obligacionim odnosima.
I. Redosled uračunavanja kamata
Opšte pravilo
U skladu sa članom 313. Zakona o obligacionim odnosima (u daljem tekstu: ZOO), ako dužnik pored glavnice duguje i kamate i troškove, uračunavanje se vrši tako što se prvo otplaćuju troškovi, zatim kamate i najzad glavnica.
II. Redosled kod poreskog dugovanja
Na ovom mestu daćemo prikaz svih izmena odredaba koje uređuju redosled uračunavanja kamata kod poreskog dugovanja.
Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 112/2015) koji se primenjuje od 1. januara 2016. god, izmenjen je član 70. koji uređuje redosled namirenja uplaćenog iznosa na ime poreza i sporednih poreskih davanja, te se od 1. januara 2016. godine raspored uplaćenog iznosa vrši tako što se prvo namiruje:
- iznos glavne poreske obaveze
- zatim kamata
- na kraju troškovi naplate.
Ovo je i sada važeće pravilo, jer zadnjim izmenama iz “Sl. glasnika RS”, br. 108/2016 ovaj član nije menjan.
Članom 70. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 80/2002, 84/2002-ispr, 23/2003-ispr, 70/2003, 55/2004, 61/2005, 61/2007, 20/2009, 53/2010, 101/2011, 2/2012-ispr., 93/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014, 105/2014 i 91/2015-aut.tumačenje), pre izmena iz “Sl. glasnika RS”, br. 112/2015 bilo je propisano:
“Redosled namirenja
Član 70.
Poreski obveznik određuje prilikom uplate vrstu dugovanog poreza koje plaća.
Raspored uplaćenog iznosa vrši se po sledećem redosledu:
1) troškovi naplate;
2) kamata;
3) iznos glavne poreske obaveze.
Ako poreski obveznik duguje plaćanje više vrsta poreza, a uplaćeni iznos nije dovoljan za plaćanje ukupnog poreskog duga, pojedine vrste poreza naplaćuju se po redosledu njihovog dospevanja.
Kod poreza iz stava 3. ovog člana koji dospevaju istovremeno, naplata se vrši srazmerno učešću pojedinog poreza u ukupno dospelom poreskom dugu.
Ako je iznos uplate po osnovu poreza veći od dugovanog iznosa, iznos preplate može da se koristi za namirenje obaveza po istom osnovu koje kasnije dospevaju.
U slučaju iz stava 5. ovog člana, na zahtev poreskog obveznika:
1) namiruje se dugovani porez po drugom osnovu;
2) vrši se povraćaj, ako nema dospelih obaveza po drugom osnovu.
Zahtevom iz stava 6. ovog člana ne smatra se opredeljenje poreskog obveznika da mu se izvrši povraćaj poreza na dodatu vrednost iz poreske prijave za porez na dodatu vrednost.
Ovakav redosled namirenja uveden je Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 68/2014), čime je izvršeno usklađivanje sa ZOO.
Član 70. pre izmena je glasio:
“Poreski obveznik određuje prilikom uplate vrstu dospelih poreza koje plaća.
Raspored uplaćenog iznosa vrši se po sledećem redosledu:
1) iznos glavne poreske obaveze;
2) kamata;
3) troškovi naplate;
4) kazna.
Ako poreski obveznik duguje plaćanje više vrsta poreza, a uplaćeni iznos nije dovoljan za plaćanje ukupnog poreskog duga, pojedine vrste poreza naplaćuju se po redosledu njihovog dospevanja.
Kod poreza iz stava 3. ovog člana koji dospevaju istovremeno, naplata se vrši srazmerno učešću pojedinog poreza u ukupno dospelom poreskom dugu.
Ako je iznos uplate po osnovu poreza veći od dugovanog iznosa, iznos preplate može da se koristi za namirenje obaveza po istom osnovu koje kasnije dospevaju.
U slučaju iz stava 5. ovog člana, namiruju se dospele obaveze po drugom osnovu ili se vrši povraćaj na zahtev obveznika.”
Ovakav redosled je bio u primeni od 1. januara 2011. godine, a uveden je Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, broj 53/2010) (s tim što je data mogućnost da izuzetno od odredaba ovog zakona, jedinice lokalne samouprave mogu svojom odlukom u 2010. godini urediti drukčije uslove i način odlaganja, plaćanja i otpisa kamate na poreski dug po osnovu izvornih javnih prihoda dospele do 31. decembra 2009. godine, a koja do kraja 2010. godine nije plaćena).
Napominjemo da je tačka 4) “kazna” dodata kasnije donetim Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji („Sl. glasnik RS“, broj 93/2012) i bila je zadnja stavka u redosledu naplate (od 1. januara 2013. god. do 31. decembra 2014. god.), odnosno nije uticala na redosled utvrđen izmenama iz “Sl. glasnika RS”, broj 53/2010.
Sve do izmena iz “Sl. glasnika RS”, broj 53/2010 primenjivao se redosled propisan Zakonom o poreskom postupku i poreskoj administraciji objavljenim je u “Sl. glasniku RS”, broj 80/2002
1) troškovi naplate;
2) kazna;
3) kamata;
4) iznos glavne poreske obaveze.
Dakle, ovaj redosled se primenjivao sve do 31. decembra 2010. godine, s tim što je kazna bila druga po redosledu.
Umesto zaključka
S obzirom na sve izmene raspored uplaćenog iznosa vrši se na sledeći način:
Od 1. januara 2016. godine raspored uplaćenog iznosa vrši tako što se prvo namiruje iznos glavne poreske obaveze, zatim kamata i na kraju troškovi naplate.
Od 1. januara 2015. godine do 31. decembra 2015. godine raspored uplaćenog iznosa vrši se tako što se prvo namiruje iznos troškova naplate, zatim kamata i na kraju iznos glavne poreske obaveze.
Od 1. januara 2011. godine zaključno sa 31. decembrom 2014. godine raspored uplaćenog iznosa vrši tako što se prvo namiruje iznos glavne poreske obaveze, zatim kamata i na kraju troškovi naplate (tačka 4) “kazna” uvedena izmenama iz („Sl. glasnik RS“, broj 93/2012 primenjivala se od 1. januara 2013. god.).
Do 31. decembra 2010. godine primenjivao se redosled troškovi naplate, kazna, kamata, iznos glavne poreske obaveze.
[button link=”https://profisistem.com/proizvodi/profi-obracun-kamata/” type=”big” color=”red”] Opširnije o obračunu kamata [/button]
